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Abrechnung von Lohn- und Gehaltsempfängern - Steuer- und beitragsfreie Zuschläge
Grundsätzliches
Nur die Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit sind in bestimmten Grenzen steuer- und beitragsfrei.
Aktuelles Urteil des Bundesfinanzhofs vom 15.09.2011 (VI R 6/09):
Keine Steuerfreiheit für Gefahrenzulagen - Keine verfassungsrechtlich gebotene Ausdehnung des § 3b EStG auf andere Zulagen
Leitsätze:
Es ist von Verfassungs wegen nicht geboten, die Steuerbefreiung für Zuschläge, die für tatsächlich geleistete Sonntagsarbeit, Feiertagsarbeit oder Nachtarbeit gezahlt werden, auf Gefahrenzulagen und Zulagen im Kampfmittelräumdienst auszudehnen.
Grundsätzlich muss man zwischen dem Anspruch auf einen Zuschlag für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit und der steuerrechtlichen Regelung unterscheiden. Das Einkommensteuergesetz legt nur die Bedingungen für die Steuerfreiheit fest. Dort steht nicht, dass diese Zuschläge in genannter Höhe gezahlt werden müssen.
Mit Ausnahme der Zuschläge für Nachtarbeit besteht kein gesetzlicher Anspruch auf Zuschläge und Zulagen. Ein entsprechender Anspruch des Arbeitnehmers kann sich nur aus einem Tarifvertrag, einer Betriebsvereinbarung, einer betrieblichen Übung oder einem Arbeitsvertrag ergeben.
Das Bundesarbeitsgericht hat am 11.01.2006 entschieden, dass es einen gesetzlichen Anspruch auf Lohnzuschlag für Sonn- und Feiertagsarbeit nicht gibt.
Steuerfreiheit
Zuschläge, die für tatsächlich geleistete Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit neben dem Grundlohn gezahlt werden, sind in folgender Höhe steuerfrei (§ 3b EStG):
| Nachtarbeit von 20 Uhr bis 6 Uhr | 25 % des Grundlohns | |
| Für Nachtarbeit in der Zeit von 0 Uhr bis 4 Uhr erhöht sich der Zuschlagssatz, wenn die Nachtarbeit vor 0 Uhr aufgenommen wird | 40 % des Grundlohns | |
| Sonntagsarbeit von 0 Uhr bis 24 Uhr. Als Sonntagsarbeit gilt auch die Arbeit in der Zeit von 0 Uhr bis 4 Uhr am Montag, wenn die Nachtarbeit vor 0 Uhr aufgenommen wurde. | 50 % des Grundlohns | |
| Feiertagsarbeit (gesetzliche Feiertage) von 0 Uhr bis 24 Uhr. Als Feiertagsarbeit gilt auch die Arbeit in der Zeit von 0 Uhr bis 4 Uhr des auf den Feiertag folgenden Tages, wenn die Nachtarbeit vor 0 Uhr aufgenommen wurde. | 125 % des Grundlohns | |
| Für die Arbeit am 24. Dezember ab 14 Uhr, am 25. und 26. Dezember sowie am 1. Mai | 150 % des Grundlohns | |
| Für die Arbeit am 31. Dezember ab 14 Uhr | 125 % des Grundlohns |
Sonntags- und Feiertagszuschläge sind nicht kumulativ anzuwenden. Der Nachtarbeitszuschlag ist hingegen kumulativ anzuwenden. Ist der Sonntag also ein Feiertag, kann nur der jeweilige Feiertagszuschlag steuerfrei gezahlt werden. Der Nachtarbeitszuschlag in Höhe von 25 % oder 40 % kann zusätzlich zum Sonntags- oder Feiertagszuschlag steuerfrei gezahlt werden.
Ausführliche Informationen zur Nachtarbeit (mit einem Beispiel zur Höhe der Zuschläge für Nachtarbeit und Spätarbeit aus einem Tarifvertrag)
Ausführliche Informationen zur Sonntagsarbeit (mit einem Beispiel zur Höhe der Zuschläge für Sonntagsarbeit aus einem Tarifvertrag)
Die Anwendung des § 3b EStG (Zahlung steuerfreier Zuschläge) setzt grundsätzlich den Einzelnachweis der geleisteten Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit voraus. Die Aufzeichnungen müssen dabei so gestaltet sein, dass im Rahmen einer Lohnsteueraußenprüfung geprüft werden kann, ob die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit der gezahlten Zuschläge vorgelegen haben. Am besten eignet sich hier der Stundenzettel des Arbeitnehmers mit Personalnummer.
Die Steuerfreiheit setzt voraus, dass neben dem Grundlohn tatsächlich ein Zuschlag für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit gezahlt wird. Damit ist die Barabgeltung eines Freizeitanspruchs oder eines Freizeitüberhangs steuerpflichtig.
Urteil des Bundesfinanzhofs vom 16.12.2010 (VI R 27/10)
Leitsätze:
Pauschale Zuschläge sind nicht nach § 3b EStG steuerfrei, wenn sie nicht als Abschlagszahlungen oder Vorschüsse auf Zuschläge für tatsächlich geleistete Sonntagsarbeit, Feiertagsarbeit oder Nachtarbeit gezahlt werden, sondern Teil einer einheitlichen Tätigkeitsvergütung sind (Abgrenzung zu VI R 16/08).
Im Urteil des Bundesfinanzhofs VI R 16/08 vom 22.10.2009 ging es um die Steuerfreiheit von pauschal gezahlten Zuschlägen für Nachtarbeit. Der
Verzicht auf das Erfordernis der Einzelabrechnung bei Abschluss des Lohnkontos war in diesem Fall zulässig.
Auszug aus den Entscheidungsgründen:
Die Klägerin hat zwar keine Einzelabrechnung bis zum jährlichen Abschluss des Lohnkontos vorgenommen, obwohl eine solche Abrechnung grundsätzlich unverzichtbar ist (BFH-Entscheidungen in BFHE 169, 515, BStBl II 1993, 314; in BFHE 210, 113, BStBl II 2005, 725; vom 18. Mai 2005 IX B 178/04, BFH/NV 2005, 1553; vom 18. November 2003 VI B 123/03, BFH/NV 2004, 335). Unter den besonderen Umständen des Streitfalles bedurfte es jedoch der grundsätzlich zu fordernden Aufzeichnung über tatsächlich erbrachte Arbeitsstunden zur Nachtzeit und einer jährlichen Abrechnung gemäß § 41b Abs. 1 Satz 1 EStG nicht. Denn zum einen waren die Arbeitsleistungen fast ausschließlich zur Nachtzeit (§ 3b Abs. 2 Satz 2 EStG) zu erbringen, was die Anforderungen an die Nachweispflicht mindert (BFH-Urteil vom 24. November 1989 VI R 92/88, BFHE 159, 157, BStBl II 1990, 315). Zum anderen waren die Zuschläge nach den Feststellungen des FG vereinbarungsgemäß so bemessen, dass sie auch unter Einbeziehung von Urlaub und sonstigen Fehlzeiten --aufs Jahr bezogen-- die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllten.
Im Urteil vom 08.12.2011 (VI R 18/11) bestätigt der Bundesfinanzhof, dass es eine Steuerfreiheit von pauschal gezahlten Zuschlägen für
Sonntagsarbeit, Feiertagsarbeit oder Nachtarbeit nicht gibt.
Leitsätze:
1. Pauschale Zuschläge, die der Arbeitgeber ohne Rücksicht auf die Höhe der tatsächlich erbrachten Sonntagsarbeit, Feiertagsarbeit oder Nachtarbeit an den Arbeitnehmer leistet, sind nur dann nach § 3b EStG begünstigt, wenn sie nach dem übereinstimmenden Willen von Arbeitgeber und Arbeitnehmer als Abschlagszahlungen oder Vorschüsse auf eine spätere Einzelabrechnung gemäß § 41b EStG geleistet werden.
2. Diese Einzelabrechnung zum jährlichen Abschluss des Lohnkontos ist grundsätzlich unverzichtbar.
3. Auf sie kann im Einzelfall nur verzichtet werden, wenn die Arbeitsleistungen fast ausschließlich zur Nachtzeit zu erbringen und die pauschal geleisteten Zuschläge so bemessen sind, dass sie auch unter Einbeziehung von Urlaub und sonstigen Fehlzeiten --aufs Jahr bezogen-- die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllen.
Steuerfrei sind nur Zuschläge, die für tatsächlich geleistete Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit gezahlt werden. Wenn bei der Berechnung des Lohnfortzahlungsanspruchs (Urlaub, Feiertage oder Krankheit) Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit berücksichtigt wurden, können diese nicht wie der gezahlte Zuschlag steuer- und beitragsfrei bleiben.
Bei einer Nettolohnvereinbarung ist der Zuschlag nur steuerfrei, wenn er neben dem vereinbarten Nettolohn gezahlt wird.
Der § 3b EStG ist auch bei Arbeitnehmern anwendbar, deren Lohn nach § 40a EStG pauschal versteuert wird. Das sind:
- Geringfügig entlohnte Beschäftigungen
Eine geringfügig entlohnte Beschäftigung liegt vor, wenn das Arbeitsentgelt (ab 01.04.2003) regelmäßig im Monat 400 € nicht überschreitet.
Die wöchentliche Arbeitszeit ist dabei ab 01.04.2003 unerheblich. - Kurzfristige Beschäftigungen
Beschäftigungen, die wegen ihrer kurzen Dauer geringfügig sind.
Bei der Prüfung der 400-Euro-Grenze bleiben steuer- und beitragsfreie Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit außer Betracht.
Ab 01.01.2004 ist der Stundengrundlohn auf 50 € begrenzt. Bei der Berechnung des steuerfreien Teils darf maximal mit einem Stundengrundlohn von 50 € gerechnet werden. Wegen dem Missbrauch der Steuerfreiheit wurde diese Änderung notwendig. Profisportler und Manager hatten mit der alten Regelung eine für sie nicht gedachte Steuersparmöglichkeit gefunden. Es gab Schichtzulagen für Fußball-Profis und weiteren Schwachsinn.
§ 3b Abs. 2 EStG:
Grundlohn ist der laufende Arbeitslohn, der dem Arbeitnehmer bei der für ihn maßgebenden regelmäßigen Arbeitszeit für den jeweiligen Lohnzahlungszeitraum zusteht; er ist in einen Stundenlohn umzurechnen und mit höchstens 50 Euro anzusetzen.
....
Mit Wirkung ab 01.07.2006 sind die lohnsteuerfreien Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeitszuschläge nur noch dann beitragsfrei, wenn sie auf einem Grundlohn von nicht mehr als 25 € je Stunde basieren. Kommt es zu einem Überschreiten der Grenze von 25 €, unterliegt nur der Teil der Beitragspflicht, der auf dem den Grundlohn von 25 € übersteigenden Betrag beruht.
§ 1 Arbeitsentgeltverordnung (ArEV):
Einmalige Einnahmen, laufende Zulagen, Zuschläge, Zuschüsse sowie ähnliche Einnahmen, die zusätzlich zu Löhnen oder Gehältern gewährt werden, sind nicht dem Arbeitsentgelt zuzurechnen, soweit sie lohnsteuerfrei sind und sich aus § 3 nichts Abweichendes ergibt. Dies gilt nicht für steuerfreie Sonn-, Feiertags- und Nachtzuschläge, soweit das Entgelt, auf dem sie berechnet werden, mehr als 25 Euro für jede Stunde beträgt.
Damit haben wir drei mögliche Fälle:
| Stundengrundlohn beträgt maximal 25 € | Bei einhalten der oben angegebenen prozentualen Zuschläge besteht Steuer- und Beitragsfreiheit |
| Stundengrundlohn beträgt über 25 € aber maximal 50 € | Bei einhalten der oben angegebenen prozentualen Zuschläge besteht Steuerfreiheit. Der Zuschlag der auf dem den
Grundlohn von 25 € übersteigenden Betrag beruht ist beitragspflichtig, der andere beitragfrei. Beispiel: 30 € Grundlohn und Sonntagsarbeit mit 50 % Zuschlag entspricht 15 € Sonntagszuschlag. Die 15 € sind steuerfrei. 25 € x 50 % = 12,50 € sind beitragsfrei. 5 € x 50 % = 2,50 € sind beitragspflichtig. |
| Stundengrundlohn beträgt über 50 € | Steuerfreiheit kann bei einhalten der oben angegebenen prozentualen Zuschläge nur für den Teil des Zuschlags
gewährt werden, der sich auf 50 € bezieht. Beitragsfreiheit kann bei einhalten der oben angegebenen prozentualen Zuschläge nur für den Teil des Zuschlags gewährt werden, der sich auf 25 € bezieht. |
Die Berechnung des Grundlohns kann sehr aufwendig sein. Wenn der Arbeitgeber nicht durch einen Tarifvertrag die umfangreiche Grundlohnberechnung ausführen muss, sollte er die Zuschläge auf den vereinbarten Stundenlohn beziehen. Dieser übersteigt in keinem Fall den steuerlich maßgebenden Grundlohn.
Ermittlung des Grundlohns
Als Grundlohn wird der auf eine Arbeitsstunde entfallende laufende Arbeitslohn betrachtet, den der Arbeitnehmer für den jeweiligen Lohnzahlungszeitraum unter Zugrundelegung seiner regelmäßigen Arbeitszeit erwirbt (höchstens jedoch 50 € bzw. 25 € für die Sozialversicherungsfreiheit).
| Bestandteile des Grundlohns | Nicht zum Grundlohn gehören |
|---|---|
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Besonderheit in der gesetzlichen Unfallversicherung
Für die gesetzliche Unfallversicherung gilt die Beitragsfreiheit von Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit nicht. Die Zuschläge sind immer in voller Höhe dem Arbeitsentgelt zuzurechnen. Die Grenzwerte von 25 € bzw. 50 € sind für die Unfallversicherung nicht maßgebend. In der Verordnung über die sozialversicherungsrechtliche Beurteilung von Zuwendungen des Arbeitgebers als Arbeitsentgelt steht im § 1 Abs. 2 folgendes:
In der gesetzlichen Unfallversicherung und in der Seefahrt sind auch lohnsteuerfreie Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit dem Arbeitsentgelt zuzurechnen; dies gilt in der Unfallversicherung nicht für Erwerbseinkommen, das bei einer Hinterbliebenenrente zu berücksichtigen ist.
Rechtsprechnung zur Steuerfreiheit von Zuschlägen
Tariflicher Feiertagszuschlag für Ostersonntag
BUNDESARBEITSGERICHT Urteil vom 17.3.2010, 5 AZR 317/09
Leitsätze:
Sieht ein Tarifvertrag Zuschläge für Arbeit an gesetzlichen Feiertagen vor, haben Arbeitnehmer keinen Anspruch auf Zahlung dieses Zuschlags für Ostersonntag, wenn landesrechtlich dieser Tag kein gesetzlicher Feiertag ist.
Nur das Land Brandenburg hat den Ostersonntag offiziell zum Feiertag erklärt. Der Ostersonntag ist in den anderen 15 Bundesländern kein Feiertag! Damit besteht in diesen Ländern kein Anspruch auf einen Feiertagszuschlag, wenn am Ostersonntag gearbeitet wird. Das Bundesarbeitsgericht in Erfurt hat mit diesem Hinweis eine Klage von Beschäftigten einer Großbäckerei in Niedersachsen (Lieken Brot- und Backwaren GmbH) abgewiesen.
Hintergrund: In den meisten Tarifverträgen gibt es erhebliche Unterschiede zwischen Feiertags- und Sonntagszuschlägen. Die Beschäftigten der Großbäckerei in Niedersachsen hatten mehrere Jahre für ihre Arbeit am Ostersonntag von ihrem Arbeitgeber den im Manteltarifvertrag vereinbarten Feiertagszuschlag von 175 Prozent erhalten. Ab 2007 gab es dann nur noch dem niedrigeren Sonntagszuschlag. Nach Auffassung der Richter hat das Unternehmen in der Vergangenheit nur eine vermeintliche tarifliche Verpflichtung erfüllt. Damit wurden keine übertariflichen Ansprüche begründet und eine betriebliche Übung falle auch aus.
Gleiches gilt übrigens auch für den Pfingstsonntag.
Anders ist die Rechtslage nur, wenn ein Tarifvertrag ausdrücklich regelt, dass auch für die Arbeit an Oster- und Pfingstsonntagen Zuschläge zu zahlen sind.
Für die lohnsteuerliche Behandlung der Feiertagszuschläge ist das vorstehend erwähnte Urteil des Bundesarbeitsgerichts unbeachtlich. Nach den Lohnsteuer-Richtlinien gehören zu den gesetzlichen Feiertagen (für die steuerfreie Zuschläge gezahlt werden können) auch der Ostersonntag und der Pfingstsonntag. Dies gilt unabhängig von den einzelnen Feiertagsgesetzen der Länder.
Trotz Vereinbarung eines durchschnittlichen Auszahlungsbetrags pro Stunde ist die Steuerfreiheit gemäß § 3b EStG möglich
(Auslegung eines Gesetzes gegen den Wortlaut)
BUNDESFINANZHOF Urteil vom 17.6.2010, VI R 50/09
Leitsätze:
- Die Vereinbarung eines durchschnittlichen Auszahlungsbetrags pro tatsächlich geleisteter Arbeitsstunde steht der Steuerbefreiung nach § 3b EStG nicht entgegen.
- Der laufende Arbeitslohn (§ 3b Abs. 2 Satz 1 EStG) kann der Höhe nach schwanken.
- § 3b EStG subventioniert Arbeitnehmer und Arbeitgeber in gleicher Weise.
Keine Steuerfreiheit von Zuschlägen für tatsächlich nicht geleistete Sonntagsarbeit, Feiertagsarbeit und Nachtarbeit
BUNDESFINANZHOF Beschluss vom 27.5.2009, VI B 69/08
Leitsätze:
- Zuschläge für tatsächlich nicht geleistete Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit, die in dem nach § 11 MuSchG gezahlten Mutterschutzlohn enthalten sind, sind nicht nach § 3b EStG steuerfrei (Bestätigung der Rechtsprechung).
- § 3b§ EStG führt auch nicht mittelbar zu einer Diskriminierung von Frauen und begegnet deshalb keinen verfassungs- oder europarechtlichen Bedenken.
Steuerfreie Zuschläge an Gesellschafter-Geschäftsführer
BFH-Urteil vom 13.12.2006 (VIII R 31/05) BStBl. 2007 II S. 393
Leitsätze:
Bezieht ein nicht beherrschender Gesellschafter, der aber zugleich leitender Angestellter der GmbH ist, neben einem hohen Festgehalt, Sonderzahlungen und einer Gewinntantieme zusätzlich Zuschläge für Sonntags-, Feiertags-, Mehr- und Nachtarbeit, so können diese in Anlehnung an die ständige Rechtsprechung des BFH zur Qualifizierung derartiger Zuschläge an Gesellschafter-Geschäftsführer aufgrund einer Gesamtwürdigung als vGA bei seinen Einkünften aus Kapitalvermögen und nicht als steuerfreie Einnahmen bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zu erfassen sein.
vGA - verdeckte Gewinnausschüttung
Zuschläge für Wechselschichtarbeit
BFH-Urteil vom 7.7.2005 (IX R 81/98) BStBl. 2005 II S. 888
Leitsätze:
Zuschläge für Wechselschichtarbeit, die der Arbeitnehmer für seine Wechselschichttätigkeit regelmäßig und fortlaufend bezieht, sind dem steuerpflichtigen Grundlohn zugehörig; sie sind auch während der durch § 3b EStG begünstigten Nachtzeit nicht steuerbefreit.
Zuschläge zur Rufbereitschaftsentschädigung
BFH-Urteil vom 27.8.2002 (VI R 64/96) BStBl. 2002 II S. 883
Leitsätze:
Ist in begünstigten Zeiten des § 3b EStG Rufbereitschaft angeordnet, sind Zuschläge zur Rufbereitschaftsentschädigung steuerfrei, soweit sie die in § 3b EStG vorgesehenen v.H.-Sätze, gemessen an der Rufbereitschaftsentschädigung, nicht übersteigen.
Gesonderte Vergütung von Überstunden an Gesellschafter-Geschäftsführer
BFH-Urteil vom 27.3.2001 (I R 40/00) BStBl. 2001 II S. 655
Leitsätze:
Eine Vereinbarung zwischen einer GmbH und ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer über die gesonderte Vergütung von Überstunden entspricht grundsätzlich nicht dem, was ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter einer GmbH mit einem Fremdgeschäftsführer vereinbaren würde. Dies indiziert die Veranlassung der Vereinbarung durch das Gesellschaftsverhältnis (Bestätigung der BFH-Urteile vom 19. März 1997 I R 75/96, BFHE 183, 94, BStBl II 1997, 577; vom 8. April 1997 I R 66/96, BFH/NV 1997, 804). Das gilt auch für Fälle, in denen die Überstundenvergütungen an mehrere Gesellschafter-Geschäftsführer gezahlt werden und die Geschäftsführer keine Ansprüche auf eine Gewinntantieme haben.
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