Grundlagen der Lohn- und Gehaltsabrechnung - Versorgungsbezüge

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Aktuelles

Der Bundestag hat sich am 11.10.2018 mit der sogenannten Doppelverbeitragung von Betriebsrenten befasst und die Auffassung vertreten, dass die Regelung reformiert werden sollte. Die Umsetzung ist allerdings unklar. Basis für die Debatte war ein Antrag (19/242) der Fraktion Die Linke. Es ging darum die doppelte Beitragszahlung auf Direktversicherungen und Betriebsrenten in der Anspar- und Auszahlungsphase abzuschaffen.
Beratung nach § 62 Abs. 2 der Geschäftsordnung (Quelle: Textarchiv 2018 Deutscher Bundestag):

Der Bundestag hat sich am Donnerstag, 11. Oktober 2018, zum wiederholten Mal mit der sogenannten Doppelverbeitragung von Betriebsrenten befasst und einhellig die Auffassung vertreten, dass die hoch umstrittene Regelung reformiert werden sollte. Allerdings ist unklar, in welcher Form die seit 2004 geltende Regelung verändert werden soll und wie das zu finanzieren ist. Basis für die Debatte war ein Antrag (19/242) der Fraktion Die Linke mit dem Ziel, "die doppelte Beitragszahlung auf Direktversicherungen und Betriebsrenten in der Anspar- und Auszahlungsphase" abzuschaffen.

Die Vorlage wurde im Gesundheitsausschuss schon länger beraten, ohne dass es zu einem Abschluss gekommen wäre. Am vergangenen Mittwoch, 10. Oktober, beschloss der Ausschuss mit den Stimmen von Union und SPD erneut, den Antrag wieder von der Tagesordnung zu nehmen, weil noch Beratungsbedarf bestehe. Allerdings setzte die Linksfraktion über den Paragrafen 62 Absatz 2 der Geschäftsordnung des Bundestages die Beratung im Plenum durch. Laut Geschäftsordnung kann eine Fraktion zehn Sitzungswochen nach Überweisung einer Vorlage verlangen, dass der Ausschuss einen Bericht über den Stand der Beratungen erstattet. Falls verlangt, muss der Bericht auch auf die Tagesordnung des Bundestages gesetzt werden. Ein solcher Bericht (19/4718) wurde inzwischen vorgelegt.

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Redner aller Fraktionen machten in der Debatte deutlich, dass sie gewillt sind, die Regelungen im Sinne von mehr Gerechtigkeit zu ändern. Allerdings ist in jedem Fall mit erheblichen Kosten zu rechnen, weshalb um das beste Konzept noch gerungen wird. Wann eine Lösung auf dem Tisch liegen könnte, ist unklar.

Grundsätzliches

Versorgungsbezüge sind Bezüge und Vorteile aus einem früheren Dienstverhältnis. Zu den Versorgungsbezügen gehören Witwen- und Waisengelder, Ruhegehälter, Unterhaltsbeiträge oder gleichartige Bezüge aufgrund beamtenrechtlicher oder entsprechender gesetzlicher Vorschriften.

Für die Lohnabrechnung bedeutsam sind die Renten der betrieblichen Altersversorgung (Betriebsrente).

Der § 2 Abs. 2 LStDV (Lohnsteuer-Durchführungsverordnung) definiert:

Zum Arbeitslohn gehören auch
  1. Einnahmen im Hinblick auf ein künftiges Dienstverhältnis;
  2. Einnahmen aus einem früheren Dienstverhältnis, unabhängig davon, ob sie dem zunächst Bezugsberechtigten oder seinem Rechtsnachfolger zufließen. Bezüge, die ganz oder teilweise auf früheren Beitragsleistungen des Bezugsberechtigten oder seines Rechtsvorgängers beruhen, gehören nicht zum Arbeitslohn, es sei denn, daß die Beitragsleistungen Werbungskosten gewesen sind;
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Der § 2 Abs. 1 Nr. 4 EStG definiert:

Der Einkommensteuer unterliegen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

Versorgungsbezüge gehören zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit und sind in voller Höhe zu versteuern. Der § 19 Abs. 2 EStG definiert:

Von Versorgungsbezügen bleiben ein nach einem Prozentsatz ermittelter, auf einen Höchstbetrag begrenzter Betrag (Versorgungsfreibetrag) und ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag steuerfrei. Versorgungsbezüge sind
  1. das Ruhegehalt, Witwen- oder Waisengeld, der Unterhaltsbeitrag oder ein gleichartiger Bezug
    1. auf Grund beamtenrechtlicher oder entsprechender gesetzlicher Vorschriften,
    2. nach beamtenrechtlichen Grundsätzen von Körperschaften, Anstalten oder Stiftungen des öffentlichen Rechts oder öffentlich-rechtlichen Verbänden von Körperschaften
    oder
  2. in anderen Fällen Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen wegen Erreichens einer Altersgrenze, verminderter Erwerbsfähigkeit oder Hinterbliebenenbezüge; Bezüge wegen Erreichens einer Altersgrenze gelten erst dann als Versorgungsbezüge, wenn der Steuerpflichtige das 63. Lebensjahr oder, wenn er schwerbehindert ist, das 60. Lebensjahr vollendet hat.
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Versorgungsbezüge werden in voller Höhe der Lohnbesteuerung unterworfen. Als Ausgleich wird der Versorgungsfreibetrag gewährt.
Ab 2005 ist der Arbeitnehmer-Pauschbetrag bei Versorgungsbezügen nicht mehr anzuwenden. Bezieher von Versorgungsbezügen erhalten ab 2005 (ebenso wie Rentner) nur noch einen Werbungskosten-Pauschbetrag von 102 € (§ 9a EStG).
Der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag wird als Ausgleich für den Wegfall des Arbeitnehmer-Pauschbetrags gewährt.
Ausführliche Informationen zu Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag

Versorgungsbezüge als beitragspflichtige Einnahmen

Der § 226 Abs. 1 SGB V definiert die beitragspflichtigen Einnahmen versicherungspflichtig Beschäftigter in der Krankenversicherung:

Bei versicherungspflichtig Beschäftigten werden der Beitragsbemessung zugrunde gelegt
  1. das Arbeitsentgelt aus einer versicherungspflichtigen Beschäftigung,
  2. der Zahlbetrag der Rente der gesetzlichen Rentenversicherung,
  3. der Zahlbetrag der der Rente vergleichbaren Einnahmen (Versorgungsbezüge),
  4. das Arbeitseinkommen, soweit es neben einer Rente der gesetzlichen Rentenversicherung oder Versorgungsbezügen erzielt wird.
Dem Arbeitsentgelt steht das Vorruhestandsgeld gleich. Bei Auszubildenden, die in einer außerbetrieblichen Einrichtung im Rahmen eines Berufsausbildungsvertrages nach dem Berufsbildungsgesetz ausgebildet werden, steht die Ausbildungsvergütung dem Arbeitsentgelt gleich.
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Versorgungsbezüge sind der Rente vergleichbare Einnahmen, soweit sie wegen einer Einschränkung der Erwerbsfähigkeit oder zur Alters- oder Hinterbliebenenversorgung erzielt werden. Der § 229 SGB V definiert:

(1) Als der Rente vergleichbare Einnahmen (Versorgungsbezüge) gelten, soweit sie wegen einer Einschränkung der Erwerbsfähigkeit oder zur Alters- oder Hinterbliebenenversorgung erzielt werden,
  1. Versorgungsbezüge aus einem öffentlich-rechtlichen Dienstverhältnis oder aus einem Arbeitsverhältnis mit Anspruch auf Versorgung nach beamtenrechtlichen Vorschriften oder Grundsätzen; außer Betracht bleiben
    1. lediglich übergangsweise gewährte Bezüge,
    2. unfallbedingte Leistungen und Leistungen der Beschädigtenversorgung,
    3. bei einer Unfallversorgung ein Betrag von 20 vom Hundert des Zahlbetrags und
    4. bei einer erhöhten Unfallversorgung der Unterschiedsbetrag zum Zahlbetrag der Normalversorgung, mindestens 20 vom Hundert des Zahlbetrags der erhöhten Unfallversorgung,
  2. Bezüge aus der Versorgung der Abgeordneten, Parlamentarischen Staatssekretäre und Minister,
  3. Renten der Versicherungs- und Versorgungseinrichtungen, die für Angehörige bestimmter Berufe errichtet sind,
  4. Renten und Landabgaberenten nach dem Gesetz über die Alterssicherung der Landwirte mit Ausnahme einer Übergangshilfe,
  5. Renten der betrieblichen Altersversorgung einschließlich der Zusatzversorgung im öffentlichen Dienst und der hüttenknappschaftlichen Zusatzversorgung; außer Betracht bleiben Leistungen aus Altersvorsorgevermögen im Sinne des § 92 des Einkommensteuergesetzes.
Satz 1 gilt auch, wenn Leistungen dieser Art aus dem Ausland oder von einer zwischenstaatlichen oder überstaatlichen Einrichtung bezogen werden. Tritt an die Stelle der Versorgungsbezüge eine nicht regelmäßig wiederkehrende Leistung oder ist eine solche Leistung vor Eintritt des Versicherungsfalls vereinbart oder zugesagt worden, gilt ein Einhundertzwanzigstel der Leistung als monatlicher Zahlbetrag der Versorgungsbezüge, längstens jedoch für einhundertzwanzig Monate.
(2) Für Nachzahlungen von Versorgungsbezügen gilt § 228 Abs. 2 entsprechend.

Der § 237 SGB V definiert die beitragspflichtigen Einnahmen versicherungspflichtiger Rentner in der Krankenversicherung:

Bei versicherungspflichtigen Rentnern werden der Beitragsbemessung zugrunde gelegt
  1. der Zahlbetrag der Rente der gesetzlichen Rentenversicherung,
  2. der Zahlbetrag der der Rente vergleichbaren Einnahmen und
  3. das Arbeitseinkommen.
Bei Versicherungspflichtigen nach § 5 Absatz 1 Nummer 11b sind die dort genannten Leistungen bis zum Erreichen der Altersgrenzen des § 10 Absatz 2 beitragsfrei. Dies gilt entsprechend für die Waisenrente nach § 15 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte. § 226 Abs. 2 und die §§ 228, 229 und 231 gelten entsprechend.

Der § 57 Abs. 1 SGB XI legt fest, dass für die Beitragsbemessung in der Pflegeversicherung die §§ 226 bis 232a, 233 bis 238 und § 244 des SGB V gelten.

Unternehmen, die an ehemalige Arbeitnehmer Versorgungsbezüge wie etwa eine Betriebsrente auszahlen, werden dadurch zu sogenannten Zahlstellen. Auf solche Bezüge entfallende Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung führen sie an die Krankenkassen der Bezugsempfänger ab.

Zu den Versorgungsbezügen zählen nicht nur laufende Leistungen, sondern auch Kapitalleistungen, die vor Eintritt des Versicherungsfalles vereinbart oder zugesagt worden sind.

Beiträge aus Versorgungsbezügen sind jedoch nur dann zu entrichten, wenn die monatlichen beitragspflichtigen Einnahmen (Versorgungsbezüge) insgesamt 1/20 der monatlichen Bezugsgröße übersteigen (§ 226 Abs. 2 SGB V).

Jahr monatliche Bezugsgröße in der Kranken- und Pflegeversicherung (bundeseinheitlich) 1/20 der monatlichen Bezugsgröße
2014 2.765 € 138,25 €
2015 2.835 € 141,75 €
2016 2.905 € 145,25 €
2017 2.975 € 148,75 €
2018 3.045 € 152,25 €
2019 (geplant) 3.115 € 155,75 €

Sowohl bei den pflichtversicherten als auch bei den freiwillig versicherten Rentnern gilt ab 01.01.2004 für die Berechnung der Beiträge aus Betriebsrenten oder Versorgungsbezügen der allgemeine Beitragssatz (§ 248 SGB V). Bis zum 31.12.2003 galt für freiwillig versicherte Betriebsrentner und Versorgungsbezugsempfänger bei der Berechnung der Krankenversicherungsbeiträge der ermäßigte Beitragssatz und für pflichtversicherte nur der halbe allgemeine Beitragssatz. Das Bundesverfassungsgericht hat die Klage von mehreren Rentnern abgewiesen.
Zum allgemeinen Beitragssatz kommt ein möglicher kassenindividueller Zusatzbeitragssatz. Die Beiträge aus Versorgungsbezügen trägt ausschließlich das Mitglied.
Bei versicherungspflichtigen Rentnern sowie Beziehern von Versorgungsbezügen wirken sich Veränderungen des Zusatzbeitragssatzes der jeweiligen Krankenkasse erst mit einer zeitlichen Verzögerung von zwei Monaten aus.

Die Zahlstellen von Versorgungsbezügen haben neben den Beiträgen zur Krankenversicherung auch die Beiträge zur Pflegeversicherung einzubehalten und an die Krankenkasse zu zahlen.

Wird die betriebliche Altersversorgung kapitalisiert, also in einer Summe ausbezahlt, so wird der Betrag auf 10 Jahre umgelegt. Die Höhe der Beiträge errechnet sich dabei wie folgt:
Auszahlungsbetrag : 120 Monate = monatlicher Rentenbetrag
Die Beiträge werden nun aus dem monatlichen Rentenbetrag berechnet. Die Höhe der Beiträge kann sich im Laufe der Zeit verändern, sofern sich die Beitragssätze in der Kranken- und/oder Pflegeversicherung ändern. Auch hier gilt: Beiträge aus Versorgungsbezügen sind jedoch nur dann zu entrichten, wenn der Zahlbetrag dieser Einnahmearten insgesamt 1/20 der monatlichen Bezugsgröße übersteigt (2018 = 152,25 €). Bei einer Auszahlung im Jahr 2018 wäre damit ein Betrag bis zu einer Höhe von 18.270 € beitragsfrei (152,25 € * 120 Monate).

Das Bundesverfassungsgericht hat mit zwei Urteilen die Beitragspflicht für Versorgungsbezüge konkretisiert.

Beschluss vom 09. Juli 2018 (1 BvL 2/18) - Pressemitteilung Nr. 71/2018 vom 4. September 2018
Die Beitragspflicht für Versorgungsbezüge in der gesetzlichen Kranken- und sozialen Pflegeversicherung ist verfassungsgemäß

Auszug aus der Pressemitteilung Nr. 71/2018:

Die Beitragszahlung durch die Bezieher von Versorgungsbezügen in die gesetzliche Krankenversicherung und soziale Pflegeversicherung ist mit der Verfassung vereinbar. Sie stellt weder einen Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG dar noch greift sie unverhältnismäßig in die Rechte der Betroffenen ein.
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1. Insbesondere führt das vorlegende Gericht selbst aus, dass der Kläger des Ausgangsverfahrens von der behaupteten Ungleichbehandlung einer doppelten Beitragsbelastung gar nicht betroffen ist. Die Einzahlungen aus seinem Arbeitsentgelt waren nach einer Privilegierung der Sozialversicherungsentgeltverordnung beitragsfrei in der gesetzlichen Kranken- und sozialen Pflegeversicherung. Die Beitragspflicht ist lediglich bei der Kapitalauszahlung der Direktversicherung entstanden.
2. Die Vorlage setzt sich zudem nicht zutreffend mit der bisherigen Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts auseinander. Danach ist die Beitragspflicht für Versorgungsbezüge in der gesetzlichen Kranken- und sozialen Pflegeversicherung und auch die Anhebung auf den vollen allgemeinen Beitragssatz verfassungsgemäß. Es gibt keinen verfassungsrechtlichen Grundsatz, wonach Pflichtmitglieder der gesetzlichen Krankenversicherung nur einen halben Beitragssatz zu entrichten hätten.

Beschluss vom 27. Juni 2018 (1 BvR 100/15, 1 BvR 249/15) - Pressemitteilung Nr. 72/2018 vom 4. September 2018
Rentenzahlungen von Pensionskassen sind unter bestimmten Voraussetzungen in der gesetzlichen Kranken- und sozialen Pflegeversicherung nicht beitragspflichtig

Auszug aus der Pressemitteilung Nr. 72/2018:

Es verstößt gegen das Gleichheitsgebot, wenn für die Berechnung der Beiträge von Rentnern zur gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung solche Zahlungen berücksichtigt werden, die auf einem nach Ende des Arbeitsverhältnisses geänderten oder ab diesem Zeitpunkt neu abgeschlossenen Lebensversicherungsvertrag zwischen einer Pensionskasse in der Rechtsform eines Versicherungsvereins auf Gegenseitigkeit und dem früheren Arbeitnehmer beruhen, während Erträge aus privaten Lebensversicherungen von pflichtversicherten Rentnern nicht zur Berechnung herangezogen werden. Voraussetzung ist aber, dass der frühere Arbeitgeber an dem Versicherungsvertrag nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses nicht mehr beteiligt ist und nur der versicherte Arbeitnehmer die Beiträge eingezahlt hat. Die Differenzierung zwischen betrieblicher und privater Altersversorgung und einer daraus resultierenden Beitragspflicht zur gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung ist nicht allein nach der auszahlenden Institution vorzunehmen. Es ist vielmehr nach der Vertragsgestaltung nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses zu differenzieren.

Der institutionelle Rahmen des Betriebsrentenrechts kann nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses auch bei Verträgen mit einer regulierten Pensionskasse verlassen werden.

Schon mit Beschluss vom 28. September 2010 (1 BvR 1660/08) stellte das Bundesverfassungsgericht fest:

Die vom Bundessozialgericht bei der Auslegung von § 229 Abs. 1 Nr. 5 SGB V vorgenommene Typisierung ist mit Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar, soweit sie dazu führt, dass Zahlungen aus Beiträgen, die der Versicherte nach Ende seines Arbeitsverhältnisses auf einen auf ihn als Versicherungsnehmer laufenden Kapitallebensversicherungsvertrag eingezahlt hat, als betriebliche Altersversorgung zu Beiträgen zur Krankenversicherung der Rentner herangezogen werden, obwohl der Gesetzgeber Erträge aus privaten Lebensversicherungen pflichtversicherter Rentner keiner Beitragspflicht unterwirft.

Bei der Berechnung der Sozialversicherungsbeiträge sind der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag nicht vom Arbeitslohn abzuziehen.

Der GKV-Spitzenverband hat unter dem Titel "Grundsätzliche Hinweise zu den beitrags- und melderechtlichen Regelungen für Versorgungsbezüge, Arbeitseinkommen und gesetzliche Renten aus dem Ausland bei Versicherungspflichtigen" eine Handlungsempfehlung für die Krankenkassen herausgegeben.
Ergebnisniederschrift über die Sitzung der Fachkonferenz Beiträge am 19. November 2013 (dort der Punkte 1)

Altersteilzeit - Besteuerung der Bezüge während der Freistellungsphase (Blockmodell)

Der Bundesfinanzhof hat mit Urteil vom 21.03.2013 (VI R 5/12) entschieden, dass Einkünfte, die in der Freistellungsphase im Rahmen der Altersteilzeit nach dem sog. Blockmodell erzielt werden, regelmäßig keine Versorgungsbezüge sind. Es kann daher weder der Versorgungsfreibetrag noch der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag in Anspruch genommen werden.

Nach Ansicht des Bundesfinanzhofs sind die in der Freistellungsphase geleisteten Zahlungen kein dem Ruhegehalt gleichartiger Bezug i.S. des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. a des Einkommensteuergesetzes.

Auszüge aus den Entscheidungsgründen des Urteils VI R 5/12 vom 21.03.2013:

In der Altersteilzeit erbrachte Bezüge sind vielmehr Entlohnung für die aktive Tätigkeit des Teilzeitbeschäftigten, also laufende Dienstbezüge; danach sind sie letztlich auch bemessen.
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Die in der Altersteilzeit erbrachten Bezüge sind laufende Dienstbezüge, unabhängig davon, ob die Altersteilzeit in Form des Blockmodells oder in Form des Teilzeitmodells durchgeführt wird.

Versorgungsbezüge bei unwiderruflicher Freistellung vom Dienst bis zur Versetzung in den Ruhestand

BFH-Urteil vom 12.02.2009 (VI R 50/07)
Leitsätze:

Ermöglicht der Dienstherr zum Abbau von Personalüberhängen Beamten, die das 58. Lebensjahr vollendet und den Höchstruhegehaltssatz erreicht haben, in Form einer Sonderurlaubsregelung unwiderruflich die Freistellung vom Dienst unter Fortzahlung von 70 % der Besoldung bis zur Versetzung in den Ruhestand (sog. 58er-Regelung), so handelt es sich um einen "gleichartigen Bezug" i.S. des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. a EStG und damit um begünstigte Versorgungsbezüge.
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